一、会计账务审计概说
会计账务审计是金融会计审计的主要内容。银行会计账务体系是以会计科目为基础，以会计凭证为依据，以账务组织与账务处理程序为核心，以会计报表为结果的一个完整的科学体系。因此，会计账务审计的对象主要包括：会计科目、会计凭证、账务组织与账务处理程序、账务核对以及会计报表等。鉴于会计报表审计的特殊性，故将在本章第四节里进行专门阐述。
通过会计账务的审计，对被审计单位的会计基础工作进行检查和评价，监督其在会计核算中，认真执行各项会计制度，促进和加强会计核算工作，维护正常的会计核算工作秩序，不断提高会计核算质量，从而确保会计核算能够提供及时、准确的会计核算资料，并为有关各方管理和决策之用。
二、会计科目的审计
会计科目是对银行会计对象（资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润）进行分类汇总反映的类别名称，是分类记录银行会计事项的依据，也是设置账户、确定会计报表项目和进行会计核算的基础。当前，我国银行的会计科目按其使用范围的不同可分为银行业统一会计科目和各家银行系统内会计科目。财政部会同中国人民银行总行根据商业银行会计核算的常规需要，制定了银行业统一会计科目，并在《金融企业会计制度》中作了明确规定。而各家商业银行在银行业统一会计科目的原则规定下，根据自身会计核算的实际需要，还各自制定了系统内会计科目，在进行具体业务核算时使用。此外，中国人民银行根据其地位、职能和工作任务的特点单独设置会计科目。总之，银行会计科目体系目前尚处于一种不规范、不统一的状态。
对银行会计科目的审计应主要从以下几方面进行：
（一）检查会计科目的设置情况
（1）检查各金融机构各级行、处是否按中国人民银行总行的统一规定或《金融企业会计制度》的有关规定设置会计科目，各商业银行总行、分行增加、减少或合并会计科目是否影响会计核算要求和会计报表指标汇总，是否影响对外提供统一的会计信息资料。
（2）检查省、自治区、直辖市分行增设的辖内专用科目，是否在向总行上报报表时，由分行并入总行统一规定的有关科目内。
（3）检查各基层行、处有无合并或更改总、分行规定的会计科目名称或代号，有无任意增设会计科目等问题。
（二）检查会计科目的使用情况
（1）依据会计核算对象，审查会计科目分类和使用是否正确。如：资产、负债和所有者权益类科目的划分是否正确；流动资产、长期资产、无形资产、递延资产及其他资产科目的划分是否正确；流动负债和长期负债科目的划分是否正确；实收资本、资本公积、盈余公积和未分配利润科目的划分是否正确等。
（2）依据资金性质，审查会计科目的使用是否正确。如：财政性存款和一般性存款科目的使用是否正确；单位存款和储蓄存款科目的使用是否正确等。可抽查部分分户账，看有无将财政性存款列入一般性存款、将单位存款列入储蓄存款科目核算。
（3）依据不同的资金账务往来业务，审查会计科目的使用是否正确。如：联行往来和同业往来科目的使用是否正确；三级联行往来科目的使用是否正确等。
（4）依据各项收益和费用开支的范围、标准等，抽查部分凭证、账户，审查会计科目的使用是否正确。如：营业收入与非营业收入、营业支出与非营业支出科目的划分和使用是否正确；资本性收支与收益性收支的划分和科目使用是否正确等。
（5）依据已发生的不涉及资金增减变化的业务事项，审查表外科目的使用是否正确。如：对有价单证、空白重要凭证、代保管物品和抵押物品等是否通过表外科目进行控制；有无违反权责发生制原则，将应纳入表内科目核算的应收、应付利息列入表外科目核算等。
（三）检查会计科目变更的情况
检查按统一规定变更会计科目时，是否办理新旧科目的结转。如果年度中间变更，是否一律采取填制传票，通过会计分录结转；如果年度终了变更，是否采取会计科目结转对照表方式办理结转。
三、会计凭证的审计
会计凭证，是用来记录经济业务的发生情况，明确经济责任，作为记账依据的书面证明，也是核对账务和事后留存查考的重要依据。填制和审核会计凭证，是银行会计核算操作的起点和基础，因此，任何一项经济业务的发生，都必须及时取得或编制会计凭证。作为记账依据的会计凭证，必须具备会计凭证的基本要素并经审核合格，以保证会计核算资料的正确性和真实性。对银行会计凭证的审计应主要从以下几方面进行：
（一）检查会计凭证的正确性和完整性
（1）检查会计凭证的使用是否正确、规范，有无错用、乱用会计凭证的现象，特别是特定凭证，是否限于规定使用的业务范围。
（2）检查会计凭证内容是否完整，规定填写的要素是否齐全，是否按规定加盖有关章戳，有无签章手续不全、遗漏签章的情况。
（3）检查会计凭证填写的各项内容是否正确，大、小写金额计算与合计是否准确和一致，各种签章是否正确。
（二）检查会计凭证的合法性和真实性
（1）检查会计凭证所记录的经济内容是否符合国家的方针、政策、法令、制度等，有无违法、违纪等现象。如：转账业务传票其收、付款单位及款项来源和用途是否正常、合法；现金支票是否符合现金管理的有关规定等。
（2）检查会计凭证所记载的内容，是否反映了该笔业务活动和财务活动的真实情况，有无伪造、变造和涂改凭证，有无虚报、冒领、贪污舞弊等不法行为。
（3）检查会计凭证上的各种签章和密押等是否真实、有效，有无伪造、变造和涂改等情况。
（三）检查会计凭证传递的安全性和及时性
（1）检查会计凭证传递手续是否严密，各柜组之间的凭证传递是否相互签收，以明确责任；通过邮电部门发出或收到的会计凭证，交接手续是否严格，确保安全。
（2）检查会计凭证的审查和处理是否合理、及时，查阅会计凭证上的受理日期和转账日期，是否存在无理压单、压票，拖延处理凭证以及无理退票等情况。
（3）观察、询问有无将内部柜组之间往来的凭证交由客户代为传递的问题。如：会计受理记账后的现金支票，有无不通过内部传递，而让客户自己持向出纳柜提取现金的现象。
（四）检查会计凭证保管的完整性和合规性
（1）抽查部分会计凭证，看每日账务处理完毕，是否及时集中全部凭证，按会计科目顺序进行整理装订。如：对每一科目的传票，是否按现收、现付、转借、转贷的顺序整理，排放在科目日结单后面；各科目传票张数是否与本科目日结单上填写的传票张数相符。
（2）检查会计凭证的装订和保管是否规范。如：装订时是否将传票及附件整理整齐，另加传票封面、封底，用线绳装订牢固，并在绳结处用纸条加封，加盖装订人员和会计主管人员的骑缝章。
（3）检查已装订的会计凭证是否按年度编排序号，并及时登记有关会计档案登记簿，入库保管；调阅和销毁会计凭证手续是否完善，有无随意拆封或销毁会计凭证的情况。
（五）有价单证和重要空白凭证管理的审计
有价单证，是指有价值的特殊单证，如国库券、定额本票、存单等，这些单证一经银行签发，就具有较强的支付能力，因此，应视同现金加强管理。对有价单证要贯彻“证账分管、证印分管”等原则，即会计管账、出纳管证，以相互制约、相互核对。通过表外（备忘）科目核算，建立有价单证登记簿，按单证种类、票面金额等立户，定期核对。有价单证的调入、拨出、领用、运送等均比照现金管理办法办理。
重要空白凭证，是指一旦由银行或客户填写并经盖章后，就具有支付效力的、未使用的空白凭证，如支票、汇票、本票、存折、联行报单等等。对重要空白凭证要通过表外（备忘）科目进行核算，建立重要空白凭证登记簿，按品种立户，并登记凭证的起讫号码，由专人负责管理，以保证单证的完整与安全。
四、账务组织与处理程序的审计
账务组织，是指在银行会计核算中，账簿设置、账务处理程序和账务核对方法等有机配合的账务体系。建立科学的账务体系，不仅可以保证银行会计核算工作有条不紊地进行，而且有利于银行会计核算质量和工作效率的提高。
银行会计的账务组织体系由明细核算和综合核算两大核算系统所构成。明细核算，是按分户账账户分户核算，反映各单位和各项资金增减变化及其结果的详细情况的核算系统。综合核算，是按会计科目或总账进行汇总核算，反映各类资金增减变化及其结果的总括情况的核算系统。明细核算和综合核算都是根据共同的会计凭证，按照“双线核算”的原则，进行平行登记，分别进行的核算。因此，明细核算是综合核算的具体化，对综合核算起补充作用；综合核算则是明细核算的概括，对明细核算起统驭作用。两者在反映情况方面相互配合、相互补充，在数字方面则相互联系、相互制约，共同构成了银行会计完整的、科学的、严密的账务组织体系。
对银行会计账务组织与账务处理程序的审计应主要从以下几方面进行：
（一）会计账簿使用与管理情况的审计
会计账簿，是由相互联系并具有一定格式的账页所组成，用来分类记载各项经济业务的记录簿册。会计账簿是会计核算的重要工具，它是将大量的、分散在会计凭证上反映的经济业务经过归类整理，按照经济业务发生的先后顺序，分类地、系统地进行记载和反映，从而为编制各种会计报表提供数据和资料，并提供银行经营管理者以及其他有关方面所需要的各种经济指标。对会计账簿的审计，重点应检查各种会计账簿的设置、登记和管理情况。
1.检查会计账簿设置和登记情况
对会计账簿设置和登记情况进行检查，主要是检查会计部门是否根据业务情况和会计核算的需要，按照综合核算和明细核算两大核算系统分别设置有关账簿；序时账簿、分类账簿和各种备查账簿的设置是否齐全，登记是否及时、准确，是否符合会计制度的有关规定。具体内容如下：
（1）检查现金收入、付出日记簿的设置与登记。检查出纳专柜是否按收款、付款分设现金收入和现金付出日记簿，有无合并设置的现象；检查出纳收款员和付款员是否根据现金收入、付出传票，逐笔序时记载现金收入日记簿和现金付出日记簿，有无并笔记载和不按业务发生先后顺序记载的情况；检查每日营业终了，是否按现金收入、付出日记簿分别结出合计数，与现金收付总数核对，并结计现金库存簿。
（2）检查分户账的设置与登记。检查是否按银行账户管理办法的有关规定开立基本存款账户、一般存款账户、临时存款账户和专用存款账户；是否按户立账，有无合并立户或以凭证代替分户账的情况。检查记账员是否根据传票逐笔连续记载并随时结出余额；记账时是否根据凭证切实核对户名、账号、印鉴、余额等，有无串户、冒领、透支等会计质量事故的发生；是否写明记账日期、对方科目、凭证号码及业务内容摘要等。
（3）检查总账的设置与登记。检查总账是否按会计科目设置，有无乱设总账或总账设置不全等情况。检查总账是否根据各科目日结单的借、贷发生额合计数按日记载，并结出余额。对借贷双方同时反映余额的总账，是否根据余额表或分户账各户的借、贷方余额分别加总填记，有无轧差记载的情况。
（4）检查备查账簿的设置与登记。备查账簿是适应某些业务需要而设置的账簿。它名目繁多、形式各异。如各种登记簿等，大部分都是专用的。检查时，主要检查是否根据业务需要和核算要求以及有关规定进行设置，是否建立了严密的处理手续，及时记载，及时销记。
2.检查会计账簿的管理情况
（1）检查账页的启用与结转。银行账簿多为活页账，检查账簿的管理首先应检查账页启用时，账页上首规定填记的主要事项，如账号、户名、领用凭证记录、利率等是否详细填写。
分户账复写账页平时每记满一页后应更换，并将旧账页最后余额直接过入新账页，新账页首行摘要栏加盖“承前页”戳记。总账每月更换新账页一次，将旧账页上的“上年底余额”“自年初累计发生额”“月终余额”分别过入新账页的“上年底余额”“本年累计发生额”“上月底余额”栏。年初更换新账页时，只过上年底余额。
年度终了，各科目分户账除储蓄账和未核销的卡片账可以继续使用外，均应更换新账页。在旧账页的最后一行余额下加盖“结转下年”戳记，并将最后余额过入新账页，新账页应写新年度1月1日，首行摘要栏加盖“上年结转”戳记。丁种账账页应在旧账页未销各笔的销账日期栏加盖“结转下年”戳记，将未销账各笔过入新账页，并结出余额，在摘要栏加盖“上年结转”戳记，同时填列旧账页的发生日期及摘要，以备查考。
结转完毕，应将各科目分户账新账页余额加总合计与相同科目总账新账页余额认真进行核对，以保证结转正确。
（2）检查账簿的装订与保管。检查各种账簿在更换新账页后，旧账页是否按规定分别进行装订。如：总账是否每月装订一次，分户账、登记簿是否根据数量多少，按月、季或年装订；检查装订成册的账页是否填写“账首”和“账页目录”，另加封面、封底，由装订人员和会计主管人员在加封处盖章后入库妥善保管等。
（二）账务处理程序的审计
在我国，银行会计采用的账务处理程序是“科目日结单账务处理程序”。其审计要点是：
（1）是否根据经济业务及时受理或编制传票；
（2）是否根据传票及时逐笔登记有关分户账或登记簿及现金收入 付出日记簿；
（3）是否根据表外（备忘）科目传票分别登记有关表外（备忘）科目登记簿；
（4）是否在日终根据分户账抄制余额表，并根据现金收入 付出日记簿结计现金库存簿；
（5）是否在日终根据传票按科目编制科目日结单，并轧平当天所有科目日结单的借贷方发生额；
（6）是否根据科目日结单及时登记总账；
（7）是否根据总账编制日记表，轧平当天全部账务。
（三）错账更正情况的审计
账务记载要力求正确无误，尽量减少甚或杜绝差错。因为错账属于会计核算中的质量事故，它不仅会影响会计核算的真实性和准确性，而且还会影响到客户以及银行的资金使用，损害银行的信誉，甚至造成资金、财产的损失。一旦发生错账须及时进行更正，并应根据不同错账情况，按画线更正法、红蓝字冲正法和蓝字反方冲正法等规定办法处理。错账更正情况的审计要点是：
（1）抽查部分账页，检查对当日发生的差错，账簿上日期和金额写错时，是否采用红线更正法更正；传票填错科目和账户，是否先改正传票再采用红线更正法更正。
（2）检查对次日及其以后发生的差错，发生记账串户，是否采用红字更正；发生传票金额填错或科目、账户填错，账簿记错，是否填制借、贷方红字传票将错误金额全部冲销，再按正确的金额、科目、账户重新填制借、贷蓝字传票记账，并在原凭证上注明串户账号和冲正日期。
（3）检查对本年度发现上年度的错账，是否填制蓝字反方向传票冲正；有无不按规定更正上年账表的问题。
（4）抽查核实原始凭证，核查有无在更正错账时，乱冲账目，挤占挪用、盗用客户资金等问题。
（5）检查在冲正错账的同时是否调整计息积数，计息积数计算是否正确。
（6）对错账冲正传票，是否都经过了会计主管人员审查盖章，并将错账冲正传票的日期、情况、金额以及冲正的日期等设置相关登记簿等进行登记，以便事后考核，分析原因，改进工作。
五、账务核对的审计
账务核对，是指在账务处理过程中，为防止账务差错，保证账务记载正确，保护资金和财产安全、完整的一项重要措施，同时，也是账务处理的一个重要环节。通过账务核对，可以确保账务核算质量，从而达到“六无”和“六相符”。所谓“六无”，是指账务无积压、结算无事故、计息无差错、记账无串户、存款无透支、贷款无超额等。所谓“六相符”，是指账账相符、账款相符、账证相符、账实相符、账表相符、内外账务相符等。账务核对相符后，经办人员应在有关账簿上盖章，以明确责任；会计主管人员也应加强督促检查，保证账务核对工作及时进行。
银行会计的账务核对主要包括每日核对和定期核对两种，二者有机结合，就能确保银行会计账务核算的质量。因此，账务核对的审计也相应地包括每日核对的审计与定期核对的审计。
（一）每日核对的审计
主要检查每日营业终了结账时，是否对当天的账务进行如下内容的核对：
1.总分核对
每日营业终了，总账各科目的余额是否与同科目所属分户账以及余额表各户的余额合计数核对相符。
2.账款核对
每日营业终了，现金收入、付出日记簿的合计数，是否与现金科目总账的借方、贷方发生额核对相符；现金库存簿的现金库存数，是否与实际的库存现金和现金科目总账的余额核对相符。
3.试算平衡
试算平衡，实际上是综合性的账务核对。每日结账时，在登记总账前，是否加计各科目日结单的借、贷方发生额合计数，进行发生额试算平衡；在登记总账后，是否编制日记表，进行发生额和余额的平衡试算。
（二）定期核对的审计
定期核对，是指对未能纳入每日核对的账务，按规定日期所进行的核对。其审计要点如下：
（1）检查丁种账的定期核对。使用丁种账页记载的账户，是否按旬加计未销账的各笔金额数字，并与该科目总账的余额核对相符。
（2）检查计息积数的定期核对。余额表的计息积数是否按旬、按月、按结息期与同科目总账的同期余额累积数核对相符。核对应加、应减积数及应审查数字是否正确。
（3）检查卡片账的定期核对。如：储蓄账卡、贷款账卡、联行账卡等等，是否按月与同科目总账核对相符。
（4）检查账实的定期核对。包括固定资产、金银、物品、有价单证、重要空白凭证等等，是否按月账实核对相符；房屋、器具是否定期和在年终决算前账实核对相符。
（5）检查内外账务的定期核对。包括银行与客户之间、人民银行与商业银行以及与其他金融机构之间的往来款项，是否按月或按季度进行核对相符。
（6）检查联行往来业务的账务核对，是否按联行往来制度的有关规定办理。
（7）检查其他账务的定期核对。
